用公积金转增注册资本是企业常用的增加注册资本，以从公示层面展示企业实力的方式。本文拟探讨公积金转增注册资本时，自然人股东、合伙企业股东上层合伙人是否需缴纳个人所得税。

　　01以未分配利润和盈余公积转增注册资本

　　以企业未分配利润和盈余公积转增注册资本的，自然人股东应当缴纳个人所得税。盈余公积包括法定公积金和任意公积金。

　　国家税务总局于1998年6月4日发布的《关于盈余公积金转增注册资本征收个人所得税问题的批复》（国税函[1998]333号）（以下简称“国税函[1998]333号文”）规定：“将从税后利润中提取的法定公积金和任意公积金转增注册资本，实际上是该公司将盈余公积金向股东分配了股息、红利，股东再以分得的股息、红利增加注册资本。因此，依据《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发[1997]198号）精神，对属于个人股东分得并再投入公司（转增注册资本）的部分应按照“利息、股息、红利所得”项目征收个人所得税，税款由股份有限公司在有关部门批准增资、公司股东会议通过后代扣代缴。”

　　国家税务总局于2010年5月31日发布的《关于进一步加强高收入者个人所得税征收管理的通知》（国税发[2010]54号）（以下简称“国税发[2010]54号文”）规定：“加强企业转增注册资本和股本管理，对以未分配利润、盈余公积和除股票溢价发行外的其他资本公积转增注册资本和股本的，要按照“利息、股息、红利所得”项目，依据现行政策规定计征个人所得税。”

　　02以资本公积金转增注册资本

　　以资本公积金转增注册资本的，自然人股东及合伙企业股东上层合伙人是否需缴纳个人所得税，存在争议。

　　“股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金”转增的，不征收个人所得税。

　　国家税务总局于1997年12月25日发布的《关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发[1997]198号）（以下简称“国税发[1997]198号文”）规定，“股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息,红利性质的分配,对个人取得的转增股本数额,不作为个人所得,不征收个人所得税。”

　　国家税务总局于1998年5月15日发布的《关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》（国税函发[1998]289号）（以下简称“国税函发[1998]289号文”）规定，“《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》(国税发[1997]198号)中所表述的“资本公积金”是指股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金。将此转增股本由个人取得的数额,不作为应税所得征收个人所得税。而与此不相符合的其他资本公积金分配个人所得部分,应当依法征收个人所得税。”

　　“除股票溢价发行外的其他资本公积转增注册资本和股本的”，要按照“利息、股息、红利所得”项目，依据现行政策规定计征个人所得税。

　　国家税务总局于2010年5月31日发布的《关于进一步加强高收入者个人所得税征收管理的通知》（国税发[2010]54号）（以下简称“国税发[2010]54号”）规定：“加强企业转增注册资本和股本管理，对以未分配利润、盈余公积和除股票溢价发行外的其他资本公积转增注册资本和股本的，要按照“利息、股息、红利所得”项目，依据现行政策规定计征个人所得税。”

　　虽然从法律规范层面，似乎将个人所得税计提与否与“资本公积是否通过股票溢价收入所形成”进行了绑定，但是，1）由于有限责任公司并无股票概念，就“有限责任公司在增资过程中因资本溢价形成的资本公积金”是否属于“股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金”目前法律法规没有明确规定，实务中存在争议；2）对于有限公司的合伙企业股东的上层合伙人是否需缴纳个人所得税，亦无明确规定。

　　关于合伙企业对外投资相关的税收政策，主要包括：

　　①《财政部、国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》（财税[2008]159号，以下简称“财税[2008]159号文”）规定“合伙企业以每一个合伙人为纳税义务人。合伙企业合伙人是自然人的，缴纳个人所得税。合伙企业生产经营所得和其他所得采取‘先分后税’的原则。”

　　②国家税务总局关于《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》执行口径的通知（国税函[2001]84号，以下简称“国税[2001]84号文”）规定“个人独资企业和合伙企业对外投资分回的利息或者股息、红利，不并入企业的收入，而应单独作为投资者个人取得的利息、股息、红利所得，按‘利息、股息、红利所得’应税项目计算缴纳个人所得税。”

　　上述税收政策并未直接、明文地规定股份制公司对合伙企业股东实施资本公积转增股本时，应视同合伙企业取得“分回的利息或者股息、红利”而由其合伙人缴纳个人所得税，且合伙企业生产经营所得和其他所得采取‘先分后税’的原则。

　　经检索上市案例，相关申报文件摘录如下：

　　盘古智能：根据《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发[1997]198 号）、《国家税务总局关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》（国税函[1998]289 号）、《国家税务总局关于进一步加强高收入者个人所得税征收管理的通知》（国税发[2010]54 号）等相关规定，未明确规定盘古有限以增资溢价形成的资本公积转增注册资本必须征收个人所得税。

　　艾为电子：2020年12月，经现场口头咨询主管税务机关，资本公积转增股本时，合伙企业并未实际取得分回的利息或者股息、红利，基于‘先分后税’的原则，上海艾准的合伙人无需就本次资本公积转增股本缴纳个人所得税。

　　综上，以公积金转增注册资本，其自然人股东及合伙企业股东上层合伙人税务层面的处理是一致的，股份公司层面，以公积金种类不同而区别处理。经小编咨询地方税务局，有限责任公司层面，无论公积金种类为法定公积金、盈余公积金或资本公积金，均需缴纳个人所得税。但考虑到并无相应的法律法规进行明确规定，实操中可具体与地方税务局进行沟通，防止欠税被罚。